A substituição tributária de PIS/Pasep e COFINS é muito similar à do ICMS. O substituto tributário recolhe as contribuições sobre a receita própria e na condição de responsável para as situações que a legislação determina, que veremos ao longo deste artigo.
Substituição tributária de Pis/Pasep e COFINS para cigarros e cigarrilhas
A legislação determina que o PIS/Pasep e a COFINS incidentes sobre as operações de venda de cigarros e cigarrilhas devem ser recolhidos pelos fabricantes e importadores, na condição de contribuintes (receita própria) e como substitutos tributários (receita dos comerciantes varejistas e atacadistas).
Para determinação da base de cálculo das contribuições, devidas pelos fabricantes e importadores, devem ser aplicados sobre o preço de venda do produto no varejo, multiplicado pela quantidade total de produtos vendidos, os coeficientes multiplicadores de 3,42 para o PIS/Pasep e 2,9169 para a COFINS.
No caso de importação de cigarros e cigarrilhas, o pagamento do PIS/Pasep e da COFINS incidentes sobre a receita, devidas pelo importador na condição de contribuinte e de responsável por substituição dos comerciantes atacadistas e varejistas, deve ser efetuado na data do registro da Declaração de Importação no Siscomex, observando que a pessoa jurídica importadora fica obrigada ao recolhimento do PIS/Pasep-Importação e da COFINS-Importação.
Substituição tributária para motocicletas
As operações de vendas de motocicletas (incluídos os ciclomotores) e outros ciclos equipados com motor auxiliar, mesmo com carro lateral, carros laterais classificados na posição NCM 87.11 da TIPI, também sujeitam o fabricante e o importador ao recolhimento dessas contribuições, na condição de substitutos em relação aos comerciantes varejistas.
Ainda, o fabricante ou importador devem recolher as contribuições na condição de contribuintes.
Todavia, a substituição não se aplica nas vendas efetuadas a comerciante atacadista, caso em que as contribuições são devidas em cada uma das sucessivas operações de venda do produto. Também não se aplica nas vendas para consumidor final.
Importante ressaltar que as receitas de venda das motocicletas, por fabricante ou importador, para comerciante atacadista, sujeitam-se ao regime não cumulativo, desde que o contribuinte esteja neste regime. Assim, a obrigatoriedade do regime cumulativo é aplicada apenas quando a venda for para comerciante varejista.
Em relação aos semeadores, plantadores e transplantadores dos códigos 8432.30 da TIPI, a tributação por substituição tributária foi até 13.05.2014, e a tributação monofásica teve início desde 14.05.2014, de acordo com as alterações realizadas pela Lei nº 12.973/2014, arts. 103 e 119.
Qual a base de cálculo do Pis/Pasep e COFINS para substituição tributária?
A base de cálculo do PIS/Pasep e da COFINS, referente à substituição tributária corresponde ao preço de venda do fabricante ou importador de veículos, observando que se considera preço de venda o valor do produto acrescido do IPI incidente na operação.
Os valores das contribuições objeto de substituição tributária não integram a receita do fabricante ou do importador.
Na determinação da base de cálculo, o fabricante ou importador poderá excluir o valor referente ao cancelamento de vendas ou devolução de produtos que tenham sido objeto da substituição tributária.
Aplicação do regime cumulativo
As receitas advindas das operações sujeitas à substituição tributária (cigarros, cigarrilhas e motocicletas) do PIS/Pasep e da COFINS devem ser tributadas com base no regime cumulativo dessas contribuições, sem a possibilidade de aplicação do regime não cumulativo.
Assim, após a determinação da base de cálculo, as alíquotas a serem aplicadas serão de 0,65% para o PIS/Pasep e de 3% para a COFINS.
Portanto, independente do regime tributário observado pelo fabricante ou importador do cigarro, da cigarrilha e da motocicleta, deve ser aplicado o regime cumulativo, tendo em vista as disposições do art. 8º, VII, “b” da Lei nº 10.637/2002 e do art. 10, VII, “b” da Lei nº 10.833/2003.
Pis/Pasep e COFINS de vendas para a Zona Franca de Manaus
A Lei nº 11.196/2005, arts. 64 e 65, define que as receitas de vendas efetuadas para a Zona Franca de Manaus por produtor, fabricante ou importador estabelecido fora desta área, dos produtos sujeitos à incidência monofásica (combustíveis, farmacêuticos/perfumaria/toucador/higiene pessoal, máquinas e veículos, autopeças, pneus e câmaras de ar, álcool), destinadas ao consumo ou industrialização na ZFM, sujeitam-se a alíquota zero do PIS/Pasep e da COFINS.
Contudo, nas revendas efetuadas pela pessoa jurídica adquirente (estabelecida na Zona Franca de Manaus), deverão ser aplicadas as alíquotas dos produtos monofásicos conforme as leis específicas, devendo o produtor, fabricante ou importador, cobrar e recolher, na condição de contribuinte substituto, as contribuições devidas pela pessoa jurídica estabelecida na ZFM.
Atenção para os produtos farmacêuticos! Observe a Lei nº 11.196/2005, art. 65, §3º.
Essas disposições são aplicáveis também quando a venda for feita para a Área de Livre Comércio, por empresa que esteja fora desta área.
Orientações para o tratamento da substituição tributária na EFD-Contribuições de fabricantes
Conforme consta no Guia Prático da EFD-Contribuições a escrituração das operações sujeitas à substituição tributária deve ser conforme as seguintes orientações:
- Fabricante de cigarros e cigarrilhas
Tributação definida em recolhimento único, tendo por alíquota aplicável a alíquota básica definida para o regime cumulativo (0,65% e 3%).
Assim, a pessoa jurídica fabricante, responsável pelo recolhimento como contribuinte e como substituta tributária, poderá registrar as vendas correspondentes, considerando o CST 01 (Operação tributável com alíquota básica) ou CST 05 (Operação tributável por substituição tributária).
Independente do CST informado, a Receita Federal identificará a natureza da operação, em função da NCM e CFOP informados nos registros representativos das correspondentes operações.
- Fabricante de motocicletas
Tributação definida em recolhimentos separados (dois recolhimentos) por parte do fabricante, como contribuinte e como substituto tributário, tendo por alíquota aplicável a alíquota básica definida para o regime cumulativo.
Sendo assim, a pessoa jurídica fabricante, responsável pelos dois recolhimentos, como contribuinte e como substituto tributário, poderá registrar as vendas correspondentes, no registro C170 ou C180 (e registros filhos) utilizando registros diferentes para cada recolhimento:
*No caso de escrituração por documento fiscal (C100), deverá ser escriturado 01 (um) registro C170 específico para informar a tributação como contribuinte (CST 01) e 01 (um) registro C170 específico para informar a tributação do outro recolhimento, como substituto tributário.
Para tanto, deverá a empresa, em relação à escrituração do registro C170 representativo da substituição tributária, informar valor zero no campo 07 (VL_ITEM), no sentido de evitar que a receita fique duplicada na escrituração, informando assim os campos de base de cálculo, alíquota e valor da contribuição.
*No caso de escrituração consolidada das receitas (C180), deverá ser escriturado 01 (um) registro C181/C185 específico para informar a tributação como contribuinte (CST 01) e 01 (um) registro C181/C185 específico para informar a tributação do outro recolhimento, como substituto tributário.
Para essa finalidade, deverá a empresa, em relação à escrituração dos registros representativos da substituição tributária, informar valor zero no campo 04 (VL_ITEM), no sentido de evitar que a receita fique duplicada na escrituração, informando assim os campos de base de cálculo, alíquota e valor da contribuição.
- Venda de produtos monofásicos à ZFM – Arts. 64 e 65 da Lei nº 11.196/2005
Tributação definida em recolhimento único, tendo por alíquota monofásicas, relacionadas nas tabelas 4.3.10 e 4.3.11 do Sped, conforme o produto.
Nesse regime de tributação por substituição tributária, aplicável a esses produtos, a tributação da operação no fabricante, como contribuinte está tributada com alíquota zero (CST 06) e, na condição de substituto, tributada com CST 05.
Desta forma, a pessoa jurídica fabricante, responsável pelo recolhimento como substituto tributário, poderá registrar as vendas correspondentes, no registro C170 ou C180 (e registros filhos) utilizando registros diferentes para cada situação.
*No caso de escrituração por documento fiscal (C100), deverá ser escriturado 01 (um) registro C170 específico para informar a tributação à alíquota zero como contribuinte (CST 06) e 01 (um) registro C170 específico para informar a tributação do recolhimento como substituto tributário.
Para tanto, deverá a empresa, em relação à escrituração do registro C170 representativo da ST, informar valor zero no campo 07 (VL_ITEM), no sentido de evitar que a receita fique duplicada na escrituração, informando assim os campos de base de cálculo, alíquota e valor da contribuição.
*No caso de escrituração consolidada das receitas (C180), deverá ser escriturado 01 (um) registro C181/C185 específico para informar a tributação à alíquota zero como contribuinte (CST 06) e 01 (um) registro C181/C185 específico para informar a tributação do recolhimento como substituto tributário.
Para tanto, deverá a empresa, em relação à escrituração dos registros representativos da ST, informar valor zero no campo 04 (VL_ITEM), no sentido de evitar que a receita fique duplicada na escrituração, informando assim os campos de base de cálculo, alíquota e valor da contribuição.
Revenda de bens sujeitos à substituição tributária
Conforme disposto no Decreto nº 4.524/2002, art. 37, os comerciantes varejistas de cigarros, em decorrência da substituição a que estão sujeitos na forma do caput do art. 4º, para efeito da apuração da base de cálculo das contribuições, podem excluir da receita bruta o valor das vendas desse produto, desde que a substituição tenha sido efetuada na aquisição.
Dessa forma, ao relacionar as receitas decorrentes das revendas destes produtos sujeitos ao regime da substituição tributária, devem escriturar:
- No campo destinado à receita ou valor dos itens: registrar o valor da receita ou do item sendo revendido.
- No campo CST PIS ou CST COFINS: informar o valor 05.
- No campo de Base de Cálculo: informar o valor zero (0,00).
- No campo de Alíquota: 0,65 para o PIS e 3,00 para a COFINS.
- No campo de Valor PIS ou Valor COFINS: informar o valor zero (0,00).
Um exemplo de como informar essa operação para os contribuintes do lucro presumido, que optam pela escrituração consolidada pode ser obtida no Manual de Escrituração da EFD-Contribuições – PJ do Lucro Presumido, disponível para download em http://sped.rfb.gov.br/arquivo/show/3016.
Pis/Pasep e COFINS para adquirentes do Simples Nacional
O fabricante e o importador de cigarros, cigarrilhas e motocicletas, nas vendas para adquirentes optantes pelo Simples Nacional (comerciantes varejistas e atacadistas) também ficam obrigados à cobrança e recolhimento do PIS/Pasep e da COFINS na condição de substitutos tributários.
Vendas por empresas do Simples Nacional
A Resolução CGSN nº 140/2018, art. 25, §6º determina que a ME ou EPP que proceda à importação, à industrialização ou à comercialização de produto sujeito à substituição tributária do PIS/Pasep e da COFINS deve segregar a receita decorrente de sua venda e indicar a existência da substituição tributária para essas contribuições, de forma que serão desconsiderados, no cálculo do valor devido no âmbito do Simples Nacional, os percentuais a elas correspondentes.
Mas, essas receitas continuam fazendo parte da base de cálculo dos demais tributos abrangidos pelo Simples Nacional.
Fontes de pesquisa:
- Lei nº 9.715/1998, art. 5º.
- Instrução Normativa RFB nº 1.911/2019, arts. 13 a 18, 439 a 443, 446 a 451, 477, 483 e 486.
- Lei nº 11.196/2005, arts. 64 e 65.
