Contratos na Reforma Tributária: o uso prático para proteger créditos de IBS e CBS

Com a Reforma Tributária, o crédito de IBS e CBS passa a depender da liquidação do tributo pelo fornecedor, e o risco fiscal de um elo se espalha pela cadeia. A partir de um precedente do STJ, o REsp 1.148.444/MG, o artigo mostra por que o split payment não resolve sozinho esse risco e como a due diligence tributária e as cláusulas de governança fiscal transformam o contrato em instrumento de gestão.

Tratar de Reforma Tributária, em si, é um problema em razão da sua inerente abstração. Tratar de contratos e Reforma Tributária torna esse problema ainda maior.

Por isso, faremos uma abordagem essencialmente prática, em prol do maior esclarecimento possível. Inclusive, será mobilizado um importante precedente do Superior Tribunal de Justiça que ajuda nesse sentido, para que as repercussões práticas dos contratos fiquem claras nessa nova realidade de reforma.

O que você vai ler neste artigo:

1. O caso do REsp 1.148.444/MG: crédito de ICMS e boa-fé do contribuinte
2. Por que o crédito de IBS e CBS muda o papel dos contratos
3. O split payment resolve o risco de perda de créditos?
4. Due diligence tributária: como avaliar a idoneidade fiscal de fornecedores
5. Cláusulas de governança fiscal: o que incluir nos contratos
6. O desafio cultural da formalização contratual nas empresas
7. Contrato como parte da estratégia tributária
8. Perguntas frequentes sobre contratos na Reforma Tributária

O caso do REsp 1.148.444/MG: crédito de ICMS e boa-fé do contribuinte

O precedente, no caso, é o REsp 1.148.444/MG. Qual a história por trás desse precedente? Uma empresa ‘X’, que recolhia ICMS, aproveitou os créditos tributários de outra empresa ‘Y’ entre 1999 e 2004.

Ocorre que, posteriormente a esse período de apuração, o Fisco constatou que as notas fiscais emitidas pela empresa ‘Y’, com base nas quais a empresa ‘X’ aproveitava os créditos do ICMS, eram fraudulentas. Por qual motivo elas eram fraudulentas? Porque o imposto não foi efetivamente recolhido pela empresa ‘Y’. A empresa ‘X’ não participou da fraude e tampouco sabia dela à época.

O Fisco, então, autuou a empresa ‘X’ por ter recolhido menos ICMS do que deveria, em tese, exigindo o imposto pago a menos, além de multa. A cobrança era milionária e poderia quebrar a empresa. Houve judicialização.

Na primeira instância, o juiz deu razão à empresa ‘X’. Na segunda instância, o Fisco tentou reverter a decisão, reforçando o argumento de que o imposto não foi efetivamente recolhido pela empresa ‘Y’, o que impediria o aproveitamento de crédito pela empresa ‘X’. O Tribunal, no entanto, não deu razão ao Fisco.

O caso foi ao STJ, que defendeu a possibilidade de o contribuinte de boa-fé aproveitar créditos de notas fiscais posteriormente declaradas inidôneas, desde que haja documentação efetiva da operação.

Por que o crédito de IBS e CBS muda o papel dos contratos

A partir disso, já é possível mais ou menos imaginar que lugar os contratos podem ocupar no contexto tributário. “Eu preciso firmar contratos e ter a documentação correspondente que traduza fielmente a realidade econômica da minha relação comercial com meus parceiros/fornecedores/prestadores de serviço, para não impedir o aproveitamento de crédito tributário, caso esse mesmo parceiro/fornecedor/prestador de serviço tenha problemas com o Fisco” – você pode estar imaginando a essa altura.

Essa é uma resposta correta, à luz do que foi decidido no REsp 1.148.444/MG. Na verdade, sequer seria necessária uma preocupação documental excessiva, bastando a documentação essencial, como comprovante de pagamento pelos produtos e escrituração contábil, por exemplo.

Porém, no contexto da atual Reforma Tributária, em que a CBS e o IBS vêm à tona, a preocupação especificamente contratual entra com força, pois todo creditamento decorrente do IBS e da CBS está condicionado à sua correspondente liquidação. Tratamos desse tema no nosso artigo anterior sobre o split payment, que você pode conferir aqui.

Voltemos ao caso da relação comercial entre as empresas ‘X’ e ‘Y’. No atual contexto, a cobrança pelo Fisco seria devida, pois, diante da ausência de provas da liquidação do débito tributário pela empresa ‘Y’, a empresa ‘X’ realmente não poderia aproveitar os créditos do IBS e da CBS.

A cobrança pelo Fisco, de fato, quebraria a empresa ‘X’. “Mas como garantir a idoneidade fiscal dos meus fornecedores/parceiros comerciais/prestadores de serviço?”, você poderia se questionar.

O split payment resolve o risco de perda de créditos?

Uma primeira resposta a esse problema é, justamente, o split payment, que, em tese, poderia contorná-lo de forma automática. Conforme já mencionamos, um sistema como esse poderá apresentar falhas sistêmicas. Além disso, o seu fornecedor pode ser estrangeiro e, portanto, não submetido a esse mecanismo.

Ou, ainda, o seu fornecedor poderá utilizar dinheiro em espécie. São muitos os casos em que o split payment não será, necessariamente, uma solução universal – isso sem falar nos atuais riscos eleitorais da sua revogação. Mas não deixa de ser algum nível de solução ao problema destacado.

Due diligence tributária: como avaliar a idoneidade fiscal de fornecedores

Mas há outra solução possível, para empresas cujo regime tributário possibilite o creditamento: a due diligence tributária. É muito comum que, em operações de M&A, empresas interessadas em realizar alguma transação permitam a verificação das informações jurídicas, financeiras e contábeis uma da outra, para garantir que são idôneas e líquidas economicamente para realizarem a transação (ex.: compra e venda de participação societária, fusões, incorporações etc.).

No Brasil, partindo do pressuposto de que é possível adquirir informações públicas de regularidade fiscal de empresas, como certidões fiscais, processos judiciais de natureza tributária etc., será uma prática recorrente avaliar a idoneidade fiscal de eventuais fornecedores/parceiros comerciais/prestadores de serviço, a partir de relatórios prévios de diligência, para evitar problemas como o do REsp 1.148.444/MG, cujas considerações do Fisco, mais uma vez, provavelmente seriam acatadas no atual contexto da Reforma Tributária.

Cláusulas de governança fiscal: o que incluir nos contratos

Porém, conforme mencionado, os contratos também entram exatamente para contornar esse tipo de problema. Por meio deles, o impasse entre as empresas ‘X’ e ‘Y’ poderia ser mitigado através de:

• (i) Cláusulas que imponham obrigação de idoneidade fiscal;

• (ii) Cláusulas que reforcem indenização em caso de prejuízos com o Fisco;

• (iii) Cláusulas de adequação às atualizações tributárias;

• (iv) Cláusulas que imponham obrigação de revisão de preço, em decorrência de mudanças no cenário tributário;

• (v) Cláusulas de informação de eventual mudança de regime tributário, dentre outras.

A isso nós chamamos de cláusulas de governança fiscal. Os contratos, portanto, nesse contexto de Reforma Tributária, deixam de ser meros instrumentos de formalização de vontades e entram como verdadeiros mecanismos de gerenciamento e distribuição de riscos negociais.

A sua formalização, nesse sentido, é imprescindível para a preservação do creditamento, a divisão e/ou compensação de responsabilidade perante o Fisco, dentre outras tantas questões.

O desafio cultural da formalização contratual nas empresas

O problema principal neste momento de transição, talvez, será o de realizar a educação necessária ao empresariado brasileiro em matéria de formalização jurídico-contábil do seu negócio.

Ainda é muito comum que os contratos, com exceção de operações societárias/transacionais, sejam vistos como mera burocracia ou como indício de rispidez em relações comerciais com fornecedores.

Esse é um tipo de cultura que deverá ser alterada para ganho de eficiência fiscal, pois os resultados do amadorismo, conforme vimos, podem custar o negócio como um todo.

Contrato como parte da estratégia tributária

Em síntese, a Reforma Tributária desloca o risco fiscal do fornecedor para a cadeia como um todo, e é nesse ponto que o contrato deixa de ser mera formalidade para se tornar instrumento de gestão.

O split payment reduzirá, mas não eliminará, o risco de perda de créditos, e é justamente nas lacunas do sistema que cláusulas bem desenhadas e uma diligência prévia criteriosa farão diferença.

Quem tratar a formalização contratual como burocracia pagará o preço em créditos glosados e litígios; quem a tratar como governança fiscal terá previsibilidade para negociar, precificar e, se necessário, se defender.

Em um sistema em que o crédito depende da conduta de terceiros, saber com quem se contrata, e em que termos, passa a ser parte da própria estratégia tributária.